Das von privaten Haushalten in Deutschland gehaltene Immobilienvermögen wächst kontinuierlich. In den Jahren zwischen 1999 und 2019 verdoppelte sich das Volumen von ca. 4,2 Billionen € auf ca. 8,4 Billionen €. Das per 31.12.2019 allein in Wohnbauten investierte Vermögen entspricht dabei bereits dem Gesamtvolumen des Jahres 1999. Es ist somit nicht verwunderlich, dass Investments in Immobilien auch in der steuerlichen Fachliteratur einen immer größeren Raum einnehmen. Man geht davon aus, dass in den Jahren 2015–2024 Immobilien schätzungsweise mehr als 40 % des Erbschaftsvolumen ausmachen.

Im Interview mit NWB zeigt Frau Dr. Claudia Klümpen-Neusel, dass es gerade in diesem Bereich eine Vielzahl an Gestaltungsmöglichkeiten gibt. Aber natürlich gibt es auch hier sowohl im steuerlichen als auch im rechtlichen Bereich einiges zu beachten.

Liebe Frau Dr. Klümpen-Neusel, Immobilien haben in vielen Mandanten-Portfolios eine hohe Bedeutung. Was bedeutet dies für die praktische Arbeit eines Steuerberaters oder Rechtsanwalts?

Ein Immobilienportfolio erfordert eine erhöhte Aufmerksamkeit sowohl in der laufenden Beratung als auch in der sog. Projektberatung. In der laufenden Beratung sind insbesondere Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu ermitteln, die zu einem erheblichen Arbeitsaufwand führen können, wenn der Steuerberater nicht auf die Abrechnungen eines Hausverwalters zurückgreifen kann. In der Projektberatung kümmern sich Steuerberater oder Rechtsanwalt beispielsweise um die Strukturierung des Immobilienvermögens – über welche rechtlichen Einheiten sollen welche Immobilien gehalten werden –, die Veräußerung einer einzelnen Immobilie oder eines umfangreichen Immobilienpaketes oder die unentgeltliche Weitergabe innerhalb der Familie.

Im Jahr 2022 kommt noch ein ganz besonderes „Schmankerl“ hinzu – nämlich die Wertermittlung für Zwecke der Grundsteuerreform. Sofern Mandanten Wertermittlung und Meldung ihrer per 1.1.2022 gehaltenen Immobilien an das Finanzamt nicht selber übernehmen, werden die Berater sämtliche Daten für jedes einzelne Grundstück zusammentragen und diese Daten in jeweils eine Feststellungserklärung überführen müssen. In Deutschland sind ca. 36 Mio. Immobilien (wirtschaftliche Einheiten) hiervon betroffen.

Was fordert den Berater in seiner Arbeit rund um das Thema „Vererben von Immobilien“ am meisten?

Eine große Herausforderung besteht vor allem darin, sich einen verlässlichen Überblick über Haltestruktur und Eigentumsverhältnisse an jeder einzelnen Immobilie zu verschaffen. Insbesondere Ehegatten, die schon lange miteinander verheiratet sind, betrachten ihr Vermögen als „gemeinschaftliches“ Vermögen. Oftmals heißt es dann: „Das Familienheim gehört uns beiden“. Bei genauerem Hinsehen stellt sich dann jedoch heraus, dass im Grundbuch nur einer der Ehegatten eingetragen ist.

Ein anderes Beispiel ist ein Immobilienbestand, in dem die unterschiedlichsten Beteiligungsquoten vorkommen: Der Ehemann hält z. B. die Immobilien A und B im Alleineigentum, daneben verfügt er über einen Anteil an einer Erbengemeinschaft mit Immobilienbesitz und einen Miteigentumsanteil an Immobilie C, die Ehefrau wiederum ist zusammen mit dem Sohn an den Immobilien D und E zu jeweils 50 % beteiligt etc. Bevor sich der Berater in solchen Fällen dem Vererben von Immobilien widmen kann, müssen Sachverhalt geklärt und „übertragungsfähige“ Strukturen geschaffen werden.

Wie schwierig ist es, den wirklichen Wunsch eines Mandanten heraus zu finden, wenn es um das Thema „Vererben“ geht? Ich kann mir vorstellen, dass viele Mandanten sich bereits im Vorfeld Gedanken machen wie „ihre“ Lösung aussehen soll. Oftmals werden diese Lösungen aber nicht die unbedingt sinnvollste Umsetzung der Vorstellungen des Mandanten sein, da er als Laie viele rechtliche und steuerliche Implikationen selbstverständlich nicht absehen kann – und selbstverständlich auch viele Gestaltungsmöglichkeiten nicht kennt. Wie groß ist hier die Gefahr, dass man den wirklichen Wunsch des Mandanten nicht erkennt?

Das Problem liegt m. E. nicht im Erkennen des Wunsches, sondern darin, dem Mandanten die eventuellen rechtlichen und/oder steuerlichen Nachteile begreifbar zu machen und seinen Blick für Alternativen zu öffnen. Oftmals lässt sich ein Ziel über verschiedene Wege erreichen – viele Wege führen nach Rom.

Erschwerend tritt gerade beim Thema Erben und Vererben die emotionale Komponente hinzu. Hiermit meine ich nicht, dass niemand gerne über seinen Tod spricht, sondern die Befindlichkeiten und die persönlichen Ängste und Sorgen bei der Verteilung des Vermögens auf potentielle Erben oder Vermächtnisnehmer. So kann es z. B. bei komplizierten familiären Verhältnissen zwecks Gewährleistung einer reibungslosen Abwicklung angezeigt sein, nur ein Kind als Alleinerben, die Geschwister hingegen als Vermächtnisnehmer einzusetzen. Wird der Hintergrund einer solchen letztwilligen Verfügung mit den Betroffenen nicht erörtert, werden sich die Geschwister zurückgesetzt fühlen.

Ähnlich kann es sich verhalten, wenn beispielsweise das Immobilienvermögen der Mutter zu Lebzeiten auf die Kinder übertragen wird und der Ehemann nur für den Fall, dass er seine Ehefrau überlebt, ein Nießbrauchrecht an den Immobilien erhält. Auch hier könnte sich der Ehemann ausgegrenzt und nicht zur Familie gehörend fühlen, wenn ihm die Hintergründe nicht erläutert werden.  

Die rechtlichen Grundlagen sind sehr komplex und reichen von den grundlegenden erbrechtlichen Übertragungsformen (Erbschaft, Vermächtnis, Pflichtteilsanspruch…) über die beschränkte und unbeschränkte Steuerpflicht hin zu Bewertungsfragen. Gibt es hier typische Stolperfallen?

Ja, da gibt es einige, von denen ich nur ein paar anreißen möchte:

Stolperfalle Nr. 1 ist das Familienheim, das nicht unmittelbar, sondern über eine Gesellschaftsstruktur (GmbH, KG oder GbR) gehalten wird. Lebzeitige Übertragungen des Familienheims zwischen Ehegatten oder Übertragungen im Wege der Erbfolge an Ehegatten und Kinder sind erbschaft- und schenkungsteuerlich begünstigt. Das gilt uneingeschränkt jedoch nur, wenn das unmittelbare Eigentum an der Immobilie übertragen wird. Befindet sich das Familienheim hingegen im Gesellschaftsvermögens einer Kapitalgesellschaft und wird ein entsprechender Gesellschaftsanteil übertragen, greift die Vergünstigung nicht. Zivilrechtlicher Übertragungsgegenstand ist in diesem Fall nämlich nicht die mehr Immobilie, sondern der Gesellschaftsanteil. Die Möglichkeit zur Vergünstigung wird sogar selbst dann in Frage gestellt, wenn die Immobilie über eine steuerlich transparenten Personengesellschaft gehalten wird. Zivilrechtlicher Übertragungsgegenstand und steuerliche Transparenz der Personengesellschaft scheinen insoweit in einem nicht aufzulösenden Spannungsverhältnis zu stehen. Der BFH hat sich zu dieser Rechtsfrage – soweit ersichtlich – noch nicht geäußert.

Stolperfalle 2: Erfüllung von Pflichtteilsansprüchen durch Übertragung einzelner Nachlassgegenstände. Pflichtteilsberechtigte Personen können ihre Ansprüche gegenüber dem Erben geltend machen. Dem Erben obliegt dann die Aufgabe, diese Pflichtteilsansprüche zu erfüllen. Der Pflichtteilsanspruch ist ein auf Zahlung einer Geldsumme gerichteter Anspruch. Einigen sich Erbe und Pflichtteilsberechtigter, anstelle eines Geldbetrages einen bestimmten Nachlassgegenstand auf den Pflichtteilsberechtigten zu übertragen, gilt die Übertragung als entgeltliche Veräußerung dieses Nachlassgegenstandes. Trotz Abwicklung eines Erbfalls kann dadurch aufseiten des Erben zusätzlich noch Ertragsteuer ausgelöst, soweit im Übertragungsgegenstand stille Reserven enthalten sind und ein steuerpflichtiger Veräußerungsvorgang (z.B. §§ 23, 17 EStG) ausgelöst wird.

Stolperfalle 3: Abfindung für einen nicht geltend gemachten Pflichtteilsanspruch. Obwohl ein Pflichtteilsanspruch zivilrechtlich bereits mit dem Erbfall entsteht, entsteht die Erbschaftsteuer erst und nur dann, wenn der Anspruch auch tatsächlich geltend gemacht wird. Der Unterschied zwischen entstandenem und geltend gemachtem Pflichtteil hat weitreichende steuerliche Konsequenzen: Der Pflichtteilsberechtigte kann sowohl vor als auch nach Geltendmachung des Pflichtteils hierauf verzichten. Verzichtet er vor der Geltendmachung und erhält er für diesen Verzicht eine Abfindung, gilt die Abfindung nach § 3 Abs. 2 Nr. 3 ErbStG als vom Erblasser zugewandt. Handelt es sich bei dem als Abfindung geleisteten Gegenstand um eine Immobilie, unterliegt der Transfer nicht der Grunderwerbsteuer, da nach § 3 Nr. 1 GrEStG Grundstückserwerbe von Todes wegen von der Grundsteuer ausgenommen sind. Wird dieselbe Abfindung hingegen geleistet, nachdem der Pflichtteilsberechtigte den Pflichtteilsanspruch geltend gemacht und erst danach auf den geltend gemachten Anspruch verzichtet hat, liegt in Bezug auf das als Abfindung übertragene Grundstück kein Erwerb von Todes wegen vor (sondern eine auf einem separaten Rechtsgrund beruhende Leistung des Erben) mit der Folge, dass die Befreiungsvorschrift des § 3 Nr. 2 GrEStG nicht greift und der Transfer der Grunderwerbsteuer unterliegt.

Wenn potentielle Erblasser ihr Vermögen nicht ganz aus der Hand geben möchten, kann der Nießbrauch einen gangbaren Weg darstellen. Was ist hier – insbesondere im zwischenmenschlichen – zu beachten?

Um das zwischenmenschliche Verhältnis nicht unnötig zu belasten, sollte von Anfang an klar und deutlich geklärt werden, wem für welche Angelegenheiten Entscheidungskompetenzen zustehen, wer den Erhaltungsaufwand trägt und wie die „Werthaltigkeit“ des Nießbrauchrechts gesichert wird. Auch das möchte ich anhand von zwei Beispielen erläutern:

Nach der gesetzlichen Grundregel trägt der Nießbraucher den Erhaltungsaufwand für das nießbrauchbelastete Wirtschaftsgut nur insoweit, als er zum „gewöhnlichen Unterhaltung der Sache“ gehört, § 1041 BGB. Die außergewöhnlichen Belastungen hat damit der Eigentümer zu tragen. Wird nun beispielsweise eine Immobilie unter Nießbrauchvorbehalt vom Vater auf den Sohn übertragen, erzielt der Vater (weiterhin) die Mieteinkünfte; dem Sohn gebührt nur die Substanz der Immobilie. Erwachsen aber dem Sohn als Eigentümer der Immobilie außergewöhnliche Unterhaltungsaufwendungen (Reparaturen an Dach und Fach), trägt er den Aufwand ohne gleichzeitig über entsprechende Einkünfte zu verfügen. Hier wäre es nicht nur aus steuerlicher Sicht ratsam, im Rahmen der Nießbrauchvereinbarung dem Nießbraucher auch den außergewöhnlichen Erhaltungsaufwand aufzuerlegen. 

In meinem zweiten Beispiel hat der Vater sämtliche Kommanditanteile an einer Familien-Immobiliengesellschaft auf den Sohn übertragen und sich dabei einen quotalen Ertragsnießbrauch vorbehalten. Die Stimmrechte in der Gesellschafterversammlung werden künftig daher vom Sohn ausgeübt. In dieser Gesellschafterversammlung wird jährlich über die Gewinnverwendung, d.h. über den Umfang der entnahmefähigen und der in die Rücklagen einzustellenden Gewinne beschlossen. Der Sohn kann somit unter Ausübung seiner Stimmrechte darüber entscheiden, ob und in welcher Höhe der Nießbrauch bedient wird. Hier sollte die Rechtsposition des Vaters zumindest dadurch geschützt werden, dass gesellschaftsvertraglich eine Mindestentnahme vorgesehen wird und abweichende Entscheidungen zu Lasten des Nießbrauchberechtigten dessen Zustimmung bedürfen.

Aber auch das Thema Familien-Immobiliengesellschaft kann hier eine interessante Gestaltungsmöglichkeit sein. Können Sie – in aller Kürze – die wichtigsten Eckpunkte zu dieser Gestaltung umreißen und aufzeigen, warum und für wen sie interessant sein kann?

Eine Familien-Immobiliengesellschaft bietet sich insbesondere bei einer größeren Zahl potentieller Nachfolger und/oder einer größeren Zahl an Immobilien an. Allein wenn Sie an die Eintragungen im Grundbuch denken, können Sie sich vorstellen, welch einen Verwaltungsaufwand es darstellt, jeden Nachfolger, der am Vermögen beteiligt werden soll, in das Grundbuch jeder einzelnen Immobilie einzutragen. Viel einfacher ist es demgegenüber sämtliche Immobilien in einer Immobiliengesellschaft zu bündeln und die neu aufgenommenen Gesellschafter nur einmal zum Handelsregister der Gesellschaft (sei es als Kommanditisten oder über die Gesellschafterliste einer GmbH) anzumelden. Darüber hinaus kann mit der Übertragung eines einzigen Gesellschaftsanteils eine mittelbare Beteiligung an sämtlichen Immobilien der Gesellschaft erreicht werden.

Für den Vermögensinhaber wird schließlich noch die Möglichkeit von elementarer Bedeutung sein, trotz Beteiligung der Nachfolger an seinem Vermögen über vorbehaltene Sonderstimmrechte und Geschäftsführerstellung die Zügel weiterhin in der Hand halten und die mittel- bis langfristige Vermögensstrategie in der Gesellschaft bestimmen zu können.

Aber auch wenn der Erblasser nicht rechtzeitig mit einem Testament vorgesorgt hat, gibt es – wenn auch natürlich in begrenztem Umfang – Gestaltungsmöglichkeiten nach einem Erbfall.

Ja, das stimmt. Hier kommen insbesondere die Ausschlagung der Erbschaft oder des Vermächtnisses, mit oder ohne Abfindung, die Geltendmachung eines tatsächlich entstandenen Zugewinnausgleichs oder die Verteilung des Nachlasses im Rahmen der Erbauseinandersetzung in Betracht. Allen diesen Gestaltungen ist gemeinsam, dass potentiellen erbschaftsteuerlichen Vorteilen ertrag- oder grunderwerbsteuerliche Nachteile gegenüberstehen können. Im Einzelfall ist daher eine sorgfältige Interessensabwägung vorzunehmen, die auch zu der Erkenntnis führen kann, dass man besser alles so lässt, wie es ist.

Lassen Sie uns noch kurz darüber reden, dass das Vermögen von Mandanten sich nicht allein auf das Inland beschränkt. Gerade Immobilien zur Selbstnutzung, aber auch als Vermietungsobjekte sind hier relevant.

Befinden sich ausländische Immobilien im Nachlass, stellt sich immer die Frage, ob auch im Ausland eine Erbschaftsteuererklärung abzugeben ist und welcher Staat die Immobilien der Erbschaftsteuer unterwerfen darf. Ähnlich wie bei der Einkommensteuer geht es hier um die Vermeidung einer potentiellen Doppelbesteuerung. Auch wenn Deutschland nur mit sehr wenigen Staaten ein Doppelbesteuerungsabkommen in Bezug auf die Erbschaft- und Schenkungsteuer abgeschlossen hat, existieren jedoch innerstaatliche Regelungen, die größtenteils eine Anrechnung der ausländischen Erbschaft- und Schenkungsteuer auf die deutsche Steuer vorsehen und so in aller Regel eine vollständige Doppelbesteuerung vermeiden. Der Steuerpflichtigen muss allerdings die Kröte schlucken, dass sich bei Anwendung der Anrechnungsmethode immer das höhere Steuerniveau – sei es im Inland oder im Ausland – durchsetzt.